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Changement de situation matrimoniale en cours d’année : Nouvelles modalités d’imposition.

Le législateur a aménagé, à compter des revenus de 2011, les modalités d’imposition du foyer fiscal en cas de certains changements de la situation matrimoniale au cours de l’année.

L’année du mariage, de la séparation, du divorce, de la conclusion ou de la rupture du Pacs, les contribuables ne seront plus soumis qu’au dépôt d’une seule déclaration de revenus.
Les règles d’établissement de l’impôt prévues en cas de décès en cours d’année de l’un des époux ou partenaires d’un Pacs ne sont pas modifiées. (l’exigence d’une double déclaration pour le conjoint survivant est donc en l’espèce maintenue).
Cette mesure et à la fois destinée à simplifier les obligations déclaratives, mais également à supprimer certains effets d’aubaine.

L’administration a publié une imposante instruction BOI 5 B 8 12 du 21 février 2012 qui commente les conséquences des nouveaux principes d’imposition.
Dans cette instruction, l’administration expose de façon très détaillée les conséquences de l’imposition unique des intéressés au regard tant de l’assiette de l’impôt sur le revenu que de sa liquidation et de son paiement.

Pour les cas où les contribuables sont imposés séparément (mariage ou conclusion d’un Pacs avec option pour une imposition distincte ; séparation, divorce ou dissolution du Pacs), l’administration précise les modalités de répartition entre les intéressés des revenus, des déficits, ainsi que des charges déductibles du revenu global ou ouvrant droit à réduction ou crédit d’impôt.

L’administration a également publié en annexe de cette instruction plusieurs tableaux de synthèse reproduits ci-dessous.

 

Ancien dispositif

Nouveau dispositif

Année du mariage ou de la conclusion du Pacs 3 impositions établies :
– la première imposition au nom du mari ou de l’un des partenaires ;
– la deuxième au nom de l’épouse ou de l’autre des partenaires ;
– la troisième au nom du couple.
1 imposition commune ou option pour l’imposition distincte
Année de la séparation, du divorce ou de la dissolution d’un Pacs 3 impositions établies :
– la première au nom du couple ;
– la deuxième au nom de l’épouse ou de l’un des partenaires ;
– la troisième au nom de l’époux ou de l’autre des partenaires.
Imposition distincte
Année de mariage de partenaires de Pacs conclu au titre d’une année antérieure 1 imposition commune 1 imposition commune
Année de mariage de partenaires de Pacs s’étant séparés la même année ou l’année précédente 1 imposition commune depuis l’année de dissolution avec régularisation le cas échéant 1 imposition commune ou
option pour l’imposition distincte
Année du décès d’une personne mariée ou liée par un Pacs 2 impositions établies :
– l’une au nom du couple jusqu’à la date du décès ;
– l’autre pour le conjoint ou le partenaire survivant pour la période postérieure au décès.
Inchangé

 

Le tableau suivant expose les principales conséquences des nouvelles modalités d’imposition des contribuables l’année du mariage ou du Pacs sur les règles d’assiette, de liquidation et de paiement de l’impôt sur le revenu :

 

 

Année du mariage ou de la conclusion du Pacs

 

Imposition commune

Option pour l’imposition séparée

I. Assiette de l’impôt
Revenus imposables L’imposition commune des époux et partenaires porte sur la totalité des revenus disponibles l’année du mariage ou du Pacs. Chaque imposition porte sur les revenus personnels dont chaque époux ou partenaire dispose et sur la quote-part des revenus communs revenant à ce dernier.
Déficits Les déficits constatés par le foyer fiscal sont imputables dans les conditions de droit commun.
Le couple peut tenir compte des déficits encore reportables affectant antérieurement au mariage ou au Pacs les biens, entreprises et activités de chaque conjoint ou partenaire.
Chaque époux ou chaque partenaire peut imputer sur son revenu imposable les déficits portant sur ses revenus et la moitié des déficits afférents aux revenus communs, sauf justification d’une répartition différente.
Les déficits constatés au titre des années antérieures au mariage ou au Pacs, et dont une fraction est reportable, sont imputables à due concurrence par celle ou celui qui les a constatés.
Charges déductibles Les charges déductibles sont celles effectivement supportées par le foyer fiscal, peu importe le membre ayant procédé à leur paiement effectif. Chaque époux ou chaque partenaire peut déduire de son revenu global les charges qu’il a effectivement supportées au titre de l’année du mariage ou de la conclusion du Pacs.
Lorsque ces charges ont été supportées par les deux époux ou partenaires, les charges sont également réparties entre eux. Il n’est dérogé à cette règle que si l’un des partenaires ou époux apporte, par tous moyens, la preuve que les charges en cause ont été effectivement supportées dans une autre proportion par chacun des époux ou partenaires (n° 16 s.)
Plafonds des charges déductibles Les plafonds de déduction s’apprécient pour le foyer fiscal. Les plafonds de charges déductibles s’apprécient pour chacun des époux ou partenaires.
Abattement pour personnes âgées de plus de 65 ans ou invalides quel que soit leur âge (CGI art. 157 bis) La limite de revenu définissant les conditions d’attribution de l’abattement s’apprécie en fonction des revenus déclarés par le foyer constitué des deux époux ou partenaires. La limite de revenu définissant les conditions d’attribution de l’abattement s’apprécie en fonction des revenus déclarés par chacun des époux et des partenaires.
Abattement pour rattachement d’enfants majeurs ayant fondé un foyer distinct ou chargés de famille Le foyer fiscal de rattachement bénéficie d’un abattement pour chaque personne à charge (conjoints et, le cas échéant, enfants). Les intéressés peuvent demander le rattachement à un seul des parents ayant opté pour l’imposition distincte de leurs revenus au titre de l’année du mariage ou du Pacs.
Le foyer fiscal de rattachement bénéficie pour chaque personne à charge [conjoints et, le cas échéant, enfant(s)] d’un abattement.
II. Liquidation de l’impôt
Quotient familial de base (conjugal) Le quotient familial de base est de 2. Le quotient familial de base est égal à 1.
Demi-part supplémentaire attribuée aux contribuables, célibataires, divorcés ou veufs dont les enfants sont imposés séparément (CGI art. 195, 1-a, b et e).
Demi-part supplémentaire attribuée aux contribuables célibataires ou divorcés ayant des enfants à charge (CGI art. 194, II).
Le foyer fiscal composé de personnes mariées ne bénéficie pas de ces majorations de quotient familial. Chaque époux ou partenaire est placé dans la même situation qu’un contribuable célibataire.
Il peut donc éventuellement bénéficier des majorations de quotient familial si les conditions posées par ces articles sont remplies, notamment la condition de vivre seul.
Majoration de quotient familial pour enfants mineurs, infirmes ou recueillis au foyer du contribuable.
Majoration de quotient familial pour rattachement d’enfants majeurs célibataires (21 ans ou moins de 25 ans poursuivant ses études).
Les enfants ouvrent droit à une majoration de quotient familial lorsqu’ils sont à la charge du foyer fiscal.
Les enfants majeurs ouvrent droit à une majoration de quotient familial lorsqu’ils ont demandé à être rattachés au foyer fiscal.
Les enfants ne peuvent être considérés à charge que d’un seul des parents pour la détermination du quotient familial. L’autre parent peut toutefois déduire de ses revenus la pension alimentaire qu’il verse pour l’entretien de son enfant.
L’enfant majeur ne peut demander son rattachement qu’à un seul des parents imposés séparément.
Décote Le plafond de la décote s’apprécie par rapport aux revenus du foyer. Le plafond de la décote s’apprécie par rapport aux revenus de chaque époux ou membre du Pacs qui font l’objet d’impositions distinctes.
Réductions
et crédits d’impôt
Ces avantages fiscaux s’appliquent au titre des dépenses supportées ou des investissements réalisés par le foyer fiscal (peu importe la personne ayant procédé au paiement des dépenses ou ayant réalisé les investissements). Chaque époux ou chaque partenaire peut bénéficier des avantages fiscaux, selon les cas :
– au titre des dépenses qu’il a effectivement supportées ou des investissements qu’il a réalisés ;
– au titre des dépenses supportées en commun par les deux époux et partenaires, qui sont alors réparties par moitié entre les époux ou partenaires, sauf à justifier d’une quote-part différente.
Plafonds de dépenses éligibles aux réductions ou crédits d’impôt Les plafonds à retenir sont ceux applicables aux personnes mariées. Les plafonds à retenir sont ceux applicables aux personnes célibataires.
III. Paiement de l’impôt    
  Chaque époux ou partenaire est tenu solidairement au paiement de l’impôt mis à la charge du foyer fiscal qu’il constitue avec son conjoint ou partenaire. L’année de l’option, chaque époux ou partenaire est tenu au seul paiement de l’impôt correspondant à son imposition distincte.

 

 

Le tableau suivant les principales conséquences des nouvelles modalités d’imposition des contribuables l’année du mariage ou du Pacs sur les règles d’assiette, de liquidation et de paiement de l’impôt sur le revenu :

 

Année du mariage ou de la conclusion du Pacs

 
 

Imposition commune

Option pour l’imposition séparée

I. Assiette de l’impôt
Revenus imposables L’imposition commune des époux et partenaires porte sur la totalité des revenus disponibles l’année du mariage ou du Pacs. Chaque imposition porte sur les revenus personnels dont chaque époux ou partenaire dispose et sur la quote-part des revenus communs revenant à ce dernier.
Déficits Les déficits constatés par le foyer fiscal sont imputables dans les conditions de droit commun.
Le couple peut tenir compte des déficits encore reportables affectant antérieurement au mariage ou au Pacs les biens, entreprises et activités de chaque conjoint ou partenaire.
Chaque époux ou chaque partenaire peut imputer sur son revenu imposable les déficits portant sur ses revenus et la moitié des déficits afférents aux revenus communs, sauf justification d’une répartition différente.
Les déficits constatés au titre des années antérieures au mariage ou au Pacs, et dont une fraction est reportable, sont imputables à due concurrence par celle ou celui qui les a constatés.
Charges déductibles Les charges déductibles sont celles effectivement supportées par le foyer fiscal, peu importe le membre ayant procédé à leur paiement effectif. Chaque époux ou chaque partenaire peut déduire de son revenu global les charges qu’il a effectivement supportées au titre de l’année du mariage ou de la conclusion du Pacs.
Lorsque ces charges ont été supportées par les deux époux ou partenaires, les charges sont également réparties entre eux. Il n’est dérogé à cette règle que si l’un des partenaires ou époux apporte, par tous moyens, la preuve que les charges en cause ont été effectivement supportées dans une autre proportion par chacun des époux ou partenaires (n° 16 s.)
Plafonds des charges déductibles Les plafonds de déduction s’apprécient pour le foyer fiscal. Les plafonds de charges déductibles s’apprécient pour chacun des époux ou partenaires.
Abattement pour personnes âgées de plus de 65 ans ou invalides quel que soit leur âge (CGI art. 157 bis) La limite de revenu définissant les conditions d’attribution de l’abattement s’apprécie en fonction des revenus déclarés par le foyer constitué des deux époux ou partenaires. La limite de revenu définissant les conditions d’attribution de l’abattement s’apprécie en fonction des revenus déclarés par chacun des époux et des partenaires.
Abattement pour rattachement d’enfants majeurs ayant fondé un foyer distinct ou chargés de famille Le foyer fiscal de rattachement bénéficie d’un abattement pour chaque personne à charge (conjoints et, le cas échéant, enfants). Les intéressés peuvent demander le rattachement à un seul des parents ayant opté pour l’imposition distincte de leurs revenus au titre de l’année du mariage ou du Pacs.
Le foyer fiscal de rattachement bénéficie pour chaque personne à charge [conjoints et, le cas échéant, enfant(s)] d’un abattement.
II. Liquidation de l’impôt
Quotient familial de base (conjugal) Le quotient familial de base est de 2. Le quotient familial de base est égal à 1.
Demi-part supplémentaire attribuée aux contribuables, célibataires, divorcés ou veufs dont les enfants sont imposés séparément (CGI art. 195, 1-a, b et e).
Demi-part supplémentaire attribuée aux contribuables célibataires ou divorcés ayant des enfants à charge (CGI art. 194, II).
Le foyer fiscal composé de personnes mariées ne bénéficie pas de ces majorations de quotient familial. Chaque époux ou partenaire est placé dans la même situation qu’un contribuable célibataire.
Il peut donc éventuellement bénéficier des majorations de quotient familial si les conditions posées par ces articles sont remplies, notamment la condition de vivre seul.
Majoration de quotient familial pour enfants mineurs, infirmes ou recueillis au foyer du contribuable.
Majoration de quotient familial pour rattachement d’enfants majeurs célibataires (21 ans ou moins de 25 ans poursuivant ses études).
Les enfants ouvrent droit à une majoration de quotient familial lorsqu’ils sont à la charge du foyer fiscal.
Les enfants majeurs ouvrent droit à une majoration de quotient familial lorsqu’ils ont demandé à être rattachés au foyer fiscal.
Les enfants ne peuvent être considérés à charge que d’un seul des parents pour la détermination du quotient familial. L’autre parent peut toutefois déduire de ses revenus la pension alimentaire qu’il verse pour l’entretien de son enfant.
L’enfant majeur ne peut demander son rattachement qu’à un seul des parents imposés séparément.
Décote Le plafond de la décote s’apprécie par rapport aux revenus du foyer. Le plafond de la décote s’apprécie par rapport aux revenus de chaque époux ou membre du Pacs qui font l’objet d’impositions distinctes.
Réductions
et crédits d’impôt
Ces avantages fiscaux s’appliquent au titre des dépenses supportées ou des investissements réalisés par le foyer fiscal (peu importe la personne ayant procédé au paiement des dépenses ou ayant réalisé les investissements). Chaque époux ou chaque partenaire peut bénéficier des avantages fiscaux, selon les cas :
– au titre des dépenses qu’il a effectivement supportées ou des investissements qu’il a réalisés ;
– au titre des dépenses supportées en commun par les deux époux et partenaires, qui sont alors réparties par moitié entre les époux ou partenaires, sauf à justifier d’une quote-part différente.
Plafonds de dépenses éligibles aux réductions ou crédits d’impôt Les plafonds à retenir sont ceux applicables aux personnes mariées. Les plafonds à retenir sont ceux applicables aux personnes célibataires.
III. Paiement de l’impôt    
  Chaque époux ou partenaire est tenu solidairement au paiement de l’impôt mis à la charge du foyer fiscal qu’il constitue avec son conjoint ou partenaire. L’année de l’option, chaque époux ou partenaire est tenu au seul paiement de l’impôt correspondant à son imposition distincte.

 

Le tableau suivant expose les principales conséquences des nouvelles modalités d’imposition des contribuables l’année de la séparation, du divorce ou de la dissolution du Pacs sur les règles d’assiette, de liquidation et de paiement de l’impôt sur le revenu :

 

Année de la séparation, du divorce ou de la dissolution du Pacs

 
I. Assiette de l’impôt
Revenus imposables Chaque contribuable est imposé sur les revenus personnels et sur la quote-part des revenus communs qui lui revient.
Déficits Chaque époux, partenaire, ancien époux ou ancien partenaire peut déduire de son revenu imposable les déficits portant sur ses revenus et sur la quote-part des revenus communs qui lui revient.
Les déficits globaux constatés au titre des années antérieures sont répartis par moitié entre les deux époux ou partenaires.
Les déficits catégoriels reportables sont répartis par moitié entre les deux époux ou partenaires, sauf à justifier d’une quote-part différente, ou à démontrer que ces déficits sont exclusivement issus de la gestion de biens propres, d’une entreprise ou d’une activité personnelle.
Charges déductibles Chaque époux, partenaire, ancien époux ou ancien partenaire peut déduire de son revenu global les charges qu’il a effectivement supportées et la moitié des dépenses supportées en commun, sauf à justifier d’une quote-part différente.
Plafonds des charges déductibles Les plafonds de charges déductibles s’apprécient au niveau de chaque contribuable.
Abattement pour personnes âgées de plus de 65 ans ou invalides quel que soit leur âge (CGI art. 157 bis) La limite de revenu définissant les conditions d’attribution de l’abattement s’apprécie en fonction des revenus déclarés par chaque contribuable.
Abattement pour enfants majeurs ayant fondé un foyer distinct et demandant leur rattachement au foyer de leurs parents, ces derniers n’étant pas eux mêmes mariés ou pacsés dans l’année Les intéressés peuvent demander le rattachement à un seul des parents imposé distinctement sur ses revenus au titre de l’année de la séparation, du divorce ou de la dissolution du Pacs.
Le foyer fiscal de rattachement bénéficie pour chaque personne à charge [conjoints et, le cas échéant enfant(s)] d’un abattement.
II. Liquidation de l’impôt
Quotient familial de base (conjugal) Chaque époux ou partenaire est réputé fiscalement séparé ou divorcé pour toute l’année.
Par conséquent, le quotient familial de base est égal à 1.
Demi-part supplémentaire attribuée aux contribuables, célibataires, divorcés ou veufs dont les enfants sont imposés séparément (CGI art. 195, 1-a, b et e).
Demi-part supplémentaire attribuée aux contribuables célibataires ou divorcés ayant des enfants à charge (CGI art. 194, II).
Chaque époux ou partenaire est considéré comme séparé ou divorcé pour toute l’année.
Il peut donc éventuellement bénéficier des majorations de quotient familial si les conditions posées par ces articles sont remplies, notamment la condition de vivre seul.
Majoration de quotient familial pour enfants mineurs, infirmes ou recueillis au foyer du contribuable.
Majoration de quotient familial pour rattachement d’enfants majeurs (21 ans ou moins de 25 ans poursuivant ses études).
– Les enfants mineurs sont considérés comme étant à charge du parent chez lequel ils ont leur résidence principale. Le juge désigne, à défaut d’accord amiable des parents, le lieu où les enfants ont leur résidence principale. Lorsque celle-ci n’est pas fixée par le juge, il appartient aux parents de désigner d’un commun accord, lors de la déclaration des revenus, celui d’entre eux qui doit bénéficier de la majoration de quotient familial. En cas de désaccord, la majoration de quotient familial est attribuée au parent qui a les revenus les plus élevés.
– L’enfant majeur ne peut demander son rattachement qu’à un seul des contribuables.
Décote Le plafond de la décote s’apprécie par rapport aux revenus de chaque époux ou membre du Pacs qui font l’objet d’impositions distinctes.
Réductions et crédits d’impôt Chaque époux ou chaque partenaire peut bénéficier des avantages fiscaux, selon les cas :
– au titre des dépenses qu’il a effectivement supportées ou des investissements qu’il a réalisés,
– au titre des dépenses supportées en commun par les deux époux et partenaires, qui sont alors réparties par moitié entre les époux ou partenaires, sauf à justifier d’une quote-part différente.
Plafonds de dépenses éligibles aux réductions ou crédits d’impôt Les plafonds applicables sont ceux applicables aux personnes séparées ou divorcées.
III. Paiement de l’impôt Chaque époux ou partenaire est tenu au seul paiement de l’impôt correspondant à son imposition distincte.

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